Alex Janzen Treaty Overriding im deutschen Steuerrecht

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Der moderne Fiskus sieht sich mit dem Problem konfrontiert, dass die Globalisierung ein enormes Wachstum an grenzüberschreitender wirtschaftlicher Betätigung mit sich gebracht hat. Betrugen deutsche Direktinvestitionen im Ausland im Jahr 1990 EUR 120 Mrd., wuchsen diese 2012 auf insgesamt EUR 1.196 Mrd. Weltweit war die gleiche Entwicklung zu beobachten: die direkten Auslandsinvestitionen nahmen massiv zu. Die 10-fache Steigerung der deutschen Direktinvestitionen innerhalb von nur 22 Jahren ging mit einer veränderten Investitionsstruktur einher: während in den 70-80-er Jahren des 20. Jahrhunderts vor allem Großkonzerne im Ausland investiert haben, entfalten seit 1990-er Jahren verstärkt auch große sowie mittelständische Unternehmen und vermögende Privatpersonen eine rege Investitionstätigkeit im Ausland. Die Ursachen hierfür sind vielfältig und nicht Gegenstand dieser Untersuchung.

Bedingt durch die massiv gesteigerte Investitionstätigkeit ist nicht nur die ökonomische Bedeutung der Auslandsinvestitionen gestiegen, sondern auch deren rechtlicher, speziell steuerrechtlicher, Rahmen immer komplexer geworden. Da steuerliche Überlegungen bei Auslandsinvestitionen regelmäßig eine bedeutende Rolle einnehmen, haben Bestimmungen des nationalen, des supranationalen und des Völkerrechts erheblich an Bedeutung gewonnen, welche Auslandsinvestitionen steuerlich begleiten. Neben den Normen des nationalen Steuerrechts gehören hierzu vor allem Doppelbesteuerungsabkommen (DBA).

Es ist nicht von der Hand zu weisen, dass die immense Steigerung der Auslandsinvestitionen die Gefahr bzw. die Häufigkeit der missbräuchlichen Ausnutzung der beiden bezeichneten Regelungskomplexe beträchtlich erhöhte. Zwar ist Deutschland als Subjekt des Völkerrechts im eigenen Interesse bestrebt, seine völkerrechtlichen Verpflichtungen einzuhalten. Allerdings war und ist die BRD stets darauf bedacht, seinen Steueranspruch nicht durch Gestaltungen aushöhlen zu lassen, die durch Inanspruchnahme von DBA-Regelungen ermöglicht werden können. Wirtschaftlich sinnvolle grenzüberschreitende Tätigkeiten sollen nicht beeinträchtigt, missbräuchliches Ausnutzen der DBA-Regelungen soll hingegen verhindert bzw. möglichst erschwert werden.

Ein immer häufiger anwendbares Instrumentarium zur Überschreibung von DBARegelungen, die mit einer Verkürzung oder einer Gefährdung des Steueranspruchs der BRD einhergehen, sind sog. Treaty Overrides, mit denen einseitig die Anwendbarkeit betreffender DBA-Regelungen explizit oder im Ergebnis ausgeschlossen wird. Streitig ist bereits die Rechtsnatur dieser Regelungen. Damit eng verknüpft ist die Frage, ob einzelne Treaty Overrides völker-, europarechtlich und innerstaatlich im Einklang mit der Rechtsordnung stehen. Die Frage nach der Rechtmäßigkeit der einzelnen Treaty Overrides führt schließlich zur Möglichkeit des Rechtsschutzes gegen diese Regelungen.

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